मामले की पृष्ठभूमि
ये दो विविध अपीलें एक समान आदेश दिनांक 11.03.2005 से उत्पन्न हुईं, जो वाणिज्य कर अधिकरण, बिहार, पटना द्वारा एक विविध मामले और एक पुनरीक्षण मामले में पारित किया गया था।
अपीलकर्ता बिहार मूल्य वर्धित कर अधिनियम, 2005 (जिसे 2005 का अधिनियम कहा गया है) के अंतर्गत पंजीकृत एक डीलर है। निर्धारण वर्ष 2005–06, जो बिहार में वैट व्यवस्था का पहला वर्ष था, के लिए अपीलकर्ता ने 2005 के अधिनियम की धारा 77 के अंतर्गत आयुक्त से संपर्क किया।
धारा 77(1)(ई) के तहत, अपीलकर्ता ने यह निर्णय मांगा कि उसके उत्पाद “नारियल तेल” पर नए वैट कानून के तहत कैसे कर लगाया जाए। विवाद यह था कि इस उत्पाद पर 12.5% की दर से अवशिष्ट मद के रूप में कर लगाया जाए या 4% की दर से, जैसा कि 2005 के अधिनियम की अनुसूची III में शामिल वस्तुओं पर लागू होता है।
प्रारंभ में, अनुसूची III की प्रविष्टि 27 में “खाद्य तेल और तेलखली” शामिल थे। अधिसूचना दिनांक 09.07.2005 द्वारा, प्रविष्टि 27 को संशोधित कर “खाद्य तेल (नारियल तेल को छोड़कर) या तेलखली” पढ़ा जाने लगा। अपीलकर्ता का तर्क था कि 09.07.2005 तक उसका उत्पाद स्पष्ट रूप से प्रविष्टि 27 के अंतर्गत आता था, और उसके बाद भी उसे अनुसूची III की किसी अन्य प्रविष्टि के तहत “वनस्पति तेल” के रूप में 4% पर ही करयोग्य माना जाना चाहिए।
आयुक्त ने इस स्थिति को अस्वीकार कर दिया। वाणिज्य कर अधिकरण ने समान आदेश द्वारा आयुक्त की राय को बरकरार रखा और साथ ही आकलन आदेश के विरुद्ध अपीलकर्ता द्वारा दायर पुनरीक्षण को भी खारिज कर दिया, जिसे प्रथम अपील में पहले ही पुष्टि मिल चुकी थी। इसके विरुद्ध अपीलकर्ता ने पटना उच्च न्यायालय के समक्ष विविध अपील संख्या 98 वर्ष 2015 (धारा 77 के निर्णय को चुनौती देते हुए) और विविध अपील संख्या 99 वर्ष 2015 (आकलन विवाद में अधिकरण के आदेश को चुनौती देते हुए) दायर की।
न्यायालय ने क्या परखा और क्या निर्णय दिया
पटना उच्च न्यायालय की खंडपीठ, जिसमें माननीय मुख्य न्यायाधीश तथा माननीय श्री न्यायमूर्ति राजीव रॉय सम्मिलित थे, ने दोनों पक्षों की दलीलें सुनीं। अपीलकर्ता की ओर से वरिष्ठ अधिवक्ता उपस्थित थे, जबकि राज्य की ओर से राजस्व प्राधिकारियों का प्रतिनिधित्व राज्य के अधिवक्ता ने किया।
न्यायालय द्वारा निर्धारित केंद्रीय प्रश्न यह था कि क्या असेसी द्वारा बेचा गया नारियल तेल अनुसूची III की प्रविष्टि 27 के अंतर्गत खाद्य तेल के रूप में वर्गीकृत किया जा सकता है और, जब प्रविष्टि 27 से नारियल तेल को स्पष्ट रूप से बाहर कर दिया गया, तो क्या उसे अब भी अनुसूची III की किसी अन्य प्रविष्टि के अंतर्गत “वनस्पति तेल” (संबंधित वर्ष में प्रविष्टि 82/84) के रूप में लाया जा सकता है।
निर्धारण वर्ष 2005–06 महत्वपूर्ण था क्योंकि यह बिहार में वैट का पहला वर्ष था। अपीलकर्ता ने तर्क दिया कि जब इस “प्रारंभिक चरण” में वैट अनुसूचियों का मसौदा तैयार किया गया, तो कुछ मसौदा त्रुटियां होना स्वाभाविक था। अपीलकर्ता के अनुसार, ऐसी अस्पष्टता का लाभ असेसी को मिलना चाहिए।
अपीलकर्ता का रुख था कि नारियल तेल एक खाद्य तेल है। अतः 09.07.2005 तक वह प्रविष्टि 27 के अंतर्गत “खाद्य तेल” के रूप में शामिल था। 09.07.2005 के संशोधन के बाद, जिसमें नारियल तेल को प्रविष्टि 27 से बाहर कर दिया गया, अपीलकर्ता ने तर्क दिया कि नारियल तेल अब भी अनुसूची III की किसी अन्य प्रविष्टि के तहत “वनस्पति तेल” के रूप में 4% पर करयोग्य है।
इसे समर्थन देने के लिए, अपीलकर्ता ने एचएसएन (हार्मोनाइज्ड सिस्टम ऑफ नॉमेनक्लेचर) कोड पर आधारित कस्टम टैरिफ और सेंट्रल एक्साइज टैरिफ पर भरोसा किया। इनमें नारियल तेल को व्यापक शीर्षक “पशु या वनस्पति वसा और तेल तथा उनके अवघटन उत्पाद” के अंतर्गत समूहबद्ध दिखाया गया है और विशेष रूप से उस सूची में, जिसे सामान्यत: “वनस्पति तेल” कहा जाता है।
अपीलकर्ता ने यह भी रेखांकित किया कि “पैराशूट” ब्रांड नाम के तहत बेचा जाने वाला उत्पाद, उसके अनुसार, 100% शुद्ध नारियल तेल है जिसमें कोई सुगंध नहीं मिलाई गई है। उसने यह भी कहा कि वह अलग से “पैराशूट एडवांस्ड”, “पैराशूट लाइट”, “पैराशूट जैस्मिन” आदि जैसे अन्य ब्रांड विस्तारों के अंतर्गत हेयर ऑयल बनाती है, जिन्हें शुद्ध नारियल तेल उत्पाद से स्पष्ट रूप से अलग पहचाना जा सकता है।
इस आधार पर, अपीलकर्ता का आग्रह था कि उसके “पैराशूट” नारियल तेल को साधारण खाद्य नारियल तेल माना जाए और उस पर 4% की कम दर से कर लगाया जाए।
राज्य ने, अपने अधिवक्ता के माध्यम से, इसका विरोध किया। राज्य ने यह इंगित किया कि, उत्पाद को खाद्य तेल बताने के दावे के बावजूद, वास्तव में अपीलकर्ता ने उसे हेयर ऑयल के रूप में विपणन और विक्रय किया। यह उसके चालानों से स्पष्ट था, जिनमें “नारियल तेल” को साबुन, डिटर्जेंट और ऐसे ही अन्य सामानों के साथ बेचा दिखाया गया था, जो सभी टॉयलेटरी हैं।
आयुक्त ने धारा 77 के आदेश (विविध अपील संख्या 98 वर्ष 2015 में परिशिष्ट-2) में पहले ही यह तथ्यात्मक निष्कर्ष दर्ज कर लिया था कि उत्पाद हेयर ऑयल के रूप में प्रयुक्त होता है और टॉयलेटरी समूह का हिस्सा है। इसी आधार पर उन्होंने निष्कर्ष निकाला कि यह उत्पाद अनुसूची III के अंतर्गत खाद्य तेल या वनस्पति तेल की श्रेणी में नहीं आता। इसके बजाय, यह टॉयलेटरी की अवशिष्ट श्रेणी में आता है, जिस पर 12.5% कर देय है।
अधिकरण ने इस तर्क को स्वीकार किया और असेसी द्वारा दायर विविध मामला तथा पुनरीक्षण दोनों को खारिज कर दिया। इससे ही वर्तमान अपीलें उत्पन्न हुईं।
उच्च न्यायालय ने पहले मामले की तथ्यात्मक नींव की जांच की। उसने यह नोट किया कि अपील ज्ञापन में भी अपीलकर्ता ने यह स्पष्ट रूप से नहीं कहा था कि “पैराशूट” ब्रांड नारियल तेल खाद्य तेल के रूप में बेचा जाता है या हेयर ऑयल के रूप में। अपीलकर्ता ने केवल उत्पाद की शुद्धता और बिना सुगंध होने पर जोर दिया और यह रेखांकित किया कि उसके अलग, स्पष्ट रूप से ब्रांडेड “हेयर ऑयल” भी हैं।
हालांकि, प्रथम अपीलीय प्राधिकारी पहले ही यह स्पष्ट तथ्यात्मक निष्कर्ष दे चुका था कि नारियल से निर्मित और अपीलकर्ता द्वारा बेचा जाने वाला उत्पाद चालानों के अनुसार हेयर ऑयल के रूप में ही बेचा जा रहा था। उच्च न्यायालय ने इसे तथ्य का निष्कर्ष माना।
न्यायालय ने माना कि इस तथ्यात्मक पहलू से कोई महत्वपूर्ण विधि प्रश्न उत्पन्न नहीं होता। एक बार यह स्वीकार कर लिया गया कि उत्पाद हेयर ऑयल के रूप में बेचा जा रहा था, तो उसे “खाद्य तेल” के अंतर्गत वर्गीकृत नहीं किया जा सकता। इसके अतिरिक्त, 09.07.2005 से “नारियल तेल” को विशेष रूप से प्रविष्टि 27 से बाहर कर दिया गया था, जिससे अपीलकर्ता का दावा और भी कमजोर हो गया।
इसके बाद न्यायालय ने अपीलकर्ता के इस तर्क पर विचार किया कि, इस बहिष्करण के बाद भी, नारियल तेल को अनुसूची III की किसी अन्य प्रविष्टि (निर्णय में प्रविष्टि 82/84 के रूप में संदर्भित) के अंतर्गत “वनस्पति तेल” के रूप में माना जाना चाहिए।
अपीलकर्ता ने पुनः एचएसएन आधारित कस्टम और एक्साइज टैरिफ तथा अन्य सामग्री पर भरोसा करते हुए यह दिखाने की कोशिश की कि उन कानूनों के तहत नारियल तेल को वनस्पति तेल माना गया है। उच्च न्यायालय ने, हालांकि, इस तर्क पंक्ति को अस्वीकार कर दिया।
न्यायालय ने अवलोकन किया कि 2005 के अधिनियम के अंतर्गत प्रविष्टियों का एचएसएन कोड से कोई स्पष्ट संबंध नहीं है। वैट अनुसूची को उसके अपने शब्दों के आधार पर ही पढ़ा जाना चाहिए। न्यायालय ने यह माना कि बिहार वैट अधिनियम की प्रविष्टियों की व्याख्या करते समय अन्य अधिनियमों (जैसे कि कस्टम टैरिफ अधिनियम) की टैरिफ वर्गीकरणों को आयात करना स्वीकार्य नहीं है।
यहां तक कि कस्टम टैरिफ के भीतर भी, न्यायालय ने यह नोट किया कि यद्यपि “पशु या वनस्पति वसा और तेल तथा उनके अवघटन उत्पाद” जैसा व्यापक शीर्षक मौजूद है, नारियल तेल, पाम तेल, सूरजमुखी तेल, सरसों तेल आदि को अन्य स्थिर वनस्पति वसा और तेल तथा उनके अंशों से अलग श्रेणी में रखा गया है। इससे यह प्रयास और भी कमजोर हो जाता है कि वैट अनुसूची में प्रयुक्त “वनस्पति तेल” की अभिव्यक्ति में किसी तरह नारियल तेल को समेट लिया जाए।
अपीलकर्ता ने पटना उच्च न्यायालय के निर्णय Tata Oil Mills Company Ltd. बनाम निदेशक, विपणन, बिहार राज्य कृषि बोर्ड, पटना, 1986 पीएलजेआर 172 पर भरोसा किया। उस मामले में बिहार कृषि उपज बाजार अधिनियम, 1960 के तहत “कृषि उपज” शब्द की व्याख्या की गई थी। वहां न्यायालय ने माना था कि नारियल और नारियल तेल “कृषि उपज” हैं।
वर्तमान मामले में खंडपीठ ने उस निर्णय का सावधानीपूर्वक परीक्षण किया। उसने समझाया कि उस विधि में “कृषि उपज” की परिभाषा समावेशी थी, जिसमें कृषि, उद्यानिकी, पशुपालन और वनों के सभी संसाधित और असंसाधित उत्पादों को शामिल किया गया था। नारियल स्वयं कृषि उपज होने के कारण, उसका संसाधित उत्पाद होने के नाते नारियल तेल स्वाभाविक रूप से उस व्यापक परिभाषा में आता था।
हालांकि, न्यायालय ने यह इंगित किया कि पूर्ववर्ती मामले में यह मुद्दा बिल्कुल नहीं था कि नारियल सब्जी है, फल है या मेवा (नट) है। न ही वहां “वनस्पति तेल” अभिव्यक्ति की कोई व्याख्या की गई थी। अतः वह निर्णय वर्तमान वैट वर्गीकरण विवाद में अपीलकर्ता की दलील को कोई सहारा नहीं दे सकता।
इसके बाद न्यायालय ने सर्वोच्च न्यायालय के निर्णय Deputy Chief Controller of Imports and Exports बनाम के.टी. कोसलराम, AIR 1971 SC 1283 का संदर्भ दिया। उस निर्णय में यह माना गया था कि जब किसी विधि में प्रयुक्त शब्द का अर्थ स्वयं स्पष्ट हो, तो शब्दकोशीय अर्थ या कस्टम टैरिफ में प्रयुक्त अर्थ उपयोगी नहीं होते।
इस सिद्धांत को लागू करते हुए, पटना उच्च न्यायालय ने माना कि वैट प्रविष्टियों के संदर्भ में “वनस्पति तेल” से आशय उन वस्तुओं से निकाले गए तेल से है, जिन्हें सामान्य समझ और प्रचलित बोलचाल में सब्जी माना जाता है। सामान्य प्रयोग और प्रचलित बोलचाल में नारियल को सब्जी नहीं माना जाता।
इस “सामान्य व्यापारिक बोलचाल” दृष्टिकोण को और मजबूत करने के लिए न्यायालय ने सर्वोच्च न्यायालय के एक अन्य निर्णय, 1992 Supp (1) SCC 298, Shri Bharuch Coconut Trading Co. बनाम अहमदाबाद नगर निगम का उद्धरण किया। उस मामले में सर्वोच्च न्यायालय ने यह तय किया था कि विभिन्न प्रकार के नारियल को ऑक्ट्रॉय और बिक्री कर उद्देश्यों के लिए क्या हरे फल, ताजे फल या सब्जी माना जा सकता है।
सर्वोच्च न्यायालय ने पूर्ववर्ती निर्णयों और शब्दकोश परिभाषाओं का परीक्षण किया। उसने निष्कर्ष निकाला कि दैनिक व्यापारिक भाषा में पान के पत्ते और नारियल, यद्यपि वैज्ञानिक रूप से व्यापक वर्गों जैसे “सब्जियां” या “फल” में डाले जा सकते हों, फिर भी सामान्य उपभोक्ताओं द्वारा उन्हें इस रूप में नहीं माना जाता। नारियल को उसके विभिन्न रूपों (कच्चा नारियल, जल वाला नारियल, सूखा नारियल, खोप्रा) में वर्णित किया गया और इन्हें “तेल बीज” या अन्य पृथक व्यापारिक वस्तुओं के रूप में माना गया, न कि घर की रोजमर्रा की खरीद के लिए “सब्जी” के रूप में।
इसी तर्क रेखा पर भरोसा करते हुए, पटना उच्च न्यायालय ने माना कि सामान्य व्यापारिक बोलचाल में नारियल को सब्जी नहीं कहा जा सकता। अतः नारियल से निकला तेल स्वाभाविक रूप से “वनस्पति तेल” की उस अभिव्यक्ति के अंतर्गत नहीं आ सकता, जैसा उसे सामान्य रूप से समझा जाता है।
न्यायालय ने यह भी कहा कि कर उद्देश्यों के लिए वस्तुओं का वर्गीकरण करते समय केवल उत्पाद की प्रकृति ही नहीं, बल्कि उसके उपयोग को भी ध्यान में रखना चाहिए। वर्तमान मामले में, यह तथ्यात्मक निष्कर्ष दिया जा चुका था कि अपीलकर्ता का उत्पाद, यद्यपि नारियल से निर्मित है, लेकिन वस्तुतः हेयर ऑयल, यानी टॉयलेटरी, के रूप में बेचा और प्रयुक्त होता है, न कि खाद्य तेल के रूप में।
“सब्जी” की व्यापारिक बोलचाल में समझ और उत्पाद के वास्तविक उपयोग – इन दोनों तर्कों को मिलाकर न्यायालय ने निष्कर्ष निकाला कि अपीलकर्ता के उत्पाद को “किसी भी प्रकार के विस्तार” से खाद्य तेल या वनस्पति तेल नहीं माना जा सकता।
अंततः न्यायालय ने धारा 77 के अंतर्गत प्राधिकारी और वाणिज्य कर अधिकरण के विचारों की पुष्टि की। उसने विधि के प्रश्नों का उत्तर असेसी के विरुद्ध और राजस्व के पक्ष में दिया। परिणामस्वरूप, विविध अपील संख्या 98 वर्ष 2015 तथा विविध अपील संख्या 99 वर्ष 2015 दोनों खारिज कर दी गईं और नारियल हेयर ऑयल उत्पाद पर 12.5% की उच्च कर दर की पुष्टि की गई।
यह निर्णय क्यों महत्वपूर्ण है
यह निर्णय उन व्यवसायों के लिए महत्वपूर्ण है जो ऐसे उत्पादों का व्यापार करते हैं जिनका एक से अधिक उद्देश्य हो सकता है, जैसे नारियल तेल जो खाद्य तेल के रूप में भी प्रयुक्त हो सकता है और हेयर ऑयल के रूप में भी।
पटना उच्च न्यायालय ने स्पष्ट कर दिया है कि 2005 के अधिनियम के अंतर्गत वैट के उद्देश्यों के लिए प्राधिकारी केवल उत्पाद के रासायनिक संघटन या शुद्धता को नहीं, बल्कि यह देखेंगे कि वास्तविक जीवन में उसे किस रूप में विपणन, बेचा और प्रयोग किया जाता है।
भले ही कोई उत्पाद तकनीकी रूप से खाने योग्य हो, यदि वह वास्तविकता में टॉयलेटरी या कॉस्मेटिक के रूप में बेचा और प्रयुक्त होता है, तो उसे खाद्य वस्तुओं के लिए निर्धारित कम कर दर का लाभ स्वतः नहीं मिलेगा।
निर्णय यह भी मजबूत करता है कि जब तक वैट क़ानून स्वयं उन कोडों से जुड़ाव न दिखाए, तब तक एचएसएन कोड या कस्टम टैरिफ या सेंट्रल एक्साइज टैरिफ के अंतर्गत वर्गीकरणों का उपयोग बिहार वैट अनुसूची की प्रविष्टियों के अर्थ को फैलाने या संशोधित करने के लिए नहीं किया जा सकता।
डीलरों और निर्माताओं के लिए यह मामला इस बात की याद दिलाता है कि वे अपने उत्पादों को जिस तरह प्रस्तुत करते हैं, चालान में दिखाते हैं और उनका विपणन करते हैं, उसमें निरंतरता होनी चाहिए। चालानों में किसी उत्पाद को टॉयलेटरी खंड में दिखाया जाना, बाद में यह दावा करने के विरुद्ध मजबूत साक्ष्य हो सकता है कि उसे खाद्य तेल या खाद्य वस्तु मानकर कम कर दर दी जानी चाहिए।
विधिक प्रश्न और उनके उत्तर
प्रश्न: क्या असेसी द्वारा बेचे गए नारियल तेल उत्पाद को बिहार वैट अधिनियम, 2005 की अनुसूची III की प्रविष्टि 27 के अंतर्गत “खाद्य तेल” के रूप में वर्गीकृत किया जा सकता है?
उत्तर: नहीं। तथ्यात्मक निष्कर्षों के आधार पर, यह उत्पाद हेयर ऑयल, अर्थात टॉयलेटरी, के रूप में बेचा और उपयोग किया जाता था और उसे खाद्य तेल नहीं माना जा सकता।
प्रश्न: जब “नारियल तेल” को स्पष्ट रूप से प्रविष्टि 27 से बाहर कर दिया गया, तो क्या उसे अभी भी अनुसूची III की किसी अन्य प्रविष्टि के अंतर्गत “वनस्पति तेल” के रूप में रियायती कर के लिए लाया जा सकता है?
उत्तर: नहीं। सामान्य व्यापारिक बोलचाल में नारियल को सब्जी नहीं माना जाता, और इस प्रकार नारियल तेल “वनस्पति तेल” नहीं है, जैसा कि प्रासंगिक प्रविष्टि में प्रयुक्त है। उत्पाद 12.5% की दर से टॉयलेटरी के रूप में करयोग्य ही रहा।
प्रश्न: क्या एचएसएन आधारित कस्टम और एक्साइज टैरिफ वर्गीकरण या शब्दकोशीय अर्थ, बिहार वैट अधिनियम, 2005 के अंतर्गत “वनस्पति तेल” की व्याख्या पर हावी हो सकते हैं?
उत्तर: नहीं। जहां विधि स्पष्ट हो और एचएसएन कोड से कोई जुड़ाव न हो, वहां अर्थ विधि से और सामान्य व्यापारिक प्रयोग से निकाला जाना चाहिए, न कि बाहरी टैरिफ या शब्दकोश परिभाषाओं से।
न्यायालय द्वारा उद्धृत मामले
- Tata Oil Mills Company Ltd. v. Director, Marketing, Bihar State Agriculture Board, Patna, 1986 PLJR 172.
- Deputy Chief Controller of Imports and Exports v. K.T. Kosalram, AIR 1971 SC 1283.
- Ramavatar Budhaiprasad v. Assistant Sales Tax Officer, (1961) 12 STC 286 : AIR 1961 SC 1325 : (1962) 1 SCR 279.
- CST v. S.N. Brothers, (1973) 3 SCC 496 : 1973 SCC (Tax) 254 : (1973) 31 STC 302.
- 1992 Supp (1) SCC 298, Shri Bharuch Coconut Trading Co. v. Ahmedabad Municipal Corporation.
- P.A. Thillai Chidambara Nadar v. Additional Appellate Assistant Commissioner, (1985) 4 SCC 30 : (1985) 60 STC 80.
- Sri Krishna Coconut Co. v. Commercial Tax Officer, (1965) 16 STC 511 : AIR 1966 AP 128.
- Kunchi Rajeshwara Sastry & Sons v. Assistant Commercial Tax Officer, (1976) 37 STC 399 (AP HC) : 1976 Tax LR 1786.
- Sri Lakshmi Coconut Industries v. State of Karnataka, (1980) 46 STC 404 (Karn HC).
- Deputy Commissioner of Agricultural Income Tax and Sales Tax, Kerala v. A.P. Raman, (1960) 11 STC 263 (Ker HC).
- CST v. Ram Kumar Nand Kumar, (1973) 31 STC 321 : 1973 Tax LR 2165 (All HC).
मामले का विवरण
मामला संख्या: विविध अपील संख्या 98 वर्ष 2015 तथा विविध अपील संख्या 99 वर्ष 2015
मामले का शीर्षक: M/s Marico Ltd. v. The State of Bihar & Ors.
पीठ (कोरम): माननीय मुख्य न्यायाधीश के. विनोद चंद्रन तथा माननीय श्री न्यायमूर्ति राजीव रॉय
उद्धरण: 2024 (1) PLJR 674
अधिवक्ता: अपीलकर्ता की ओर से: श्री आलोक कुमार अग्रवाल, अधिवक्ता। प्रतिवादी/राज्य की ओर से: श्री पी. के. शाही, महाधिवक्ता।
मामले का स्वरूप: बिहार मूल्य वर्धित कर अधिनियम, 2005 के अंतर्गत विविध अपीलें, जिनमें धारा 77 के अंतर्गत पारित निर्धारण तथा नारियल तेल के वर्गीकरण और कर दर से संबंधित कर आकलन/पुनरीक्षण में अधिकरण के आदेश को चुनौती दी गई।
निर्णय की तिथि: 06.12.2023
निर्णय का लिंक: Patna High Court Judgment – M.A. No. 98 of 2015 with M.A. No. 99 of 2015
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